La Legge di stabilità 2016, all’art.1 comma 62, introdotto in sede di approvazione al  Senato,  prevede  la  riapertura  delle disposizioni  agevolative  in  materia  di estromissione dell’immobile strumentale dell’imprenditore individuale.

Viene prevista l’applicazione opzionale per tali soggetti di un’imposta sostitutiva di IRPEF e IRAP, con aliquota dell’8%, sugli immobili strumentali posseduti alla data del 31 ottobre 2015.

Il pagamento dell’imposta consente di escludere tali beni dal patrimonio dell’impresa, con effetto dal primo periodo d’imposta in corso alla data del 1° gennaio 2016.

1.   Estromissione agevolata entro il 31.05.2016

Condizioni preliminari

L’estromissione è l’operazione con la quale l’imprenditore acquista nella sfera privata un bene che fa parte dell’attività di impresa. Essa comporta l’applicazione delle norme in materia di autoconsumo, sia ai fini Iva, che ai fini delle imposte sul reddito.

Grazie alla Legge di stabilità 2016, l’estromissione dell’immobile strumentale potrà avvenire godendo di particolari agevolazioni.

• Condizioni preliminari

La nuova norma agevolativa prevede che la ditta individuale, che alla data del 31 ottobre 2015, possiede immobili strumentali, sia per natura che per destinazione, potrà optare per l’esclusione degli stessi dal regime d’impresa, trasferendoli alla sfera privata, con  il pagamento di  un’imposta sostitutiva dell’8% sulla differenza tra il valore normale degli immobili estromessi e il loro costo fiscalmente riconosciuto.

• Tempistica

L’opzione dovrebbe essere esercitata entro il 31 maggio 2016 e consente l’estromissione a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2016.

La ditta individuale che affitta l’unica azienda si ritiene sia esclusa dall’agevolazione, venendo congelata la posizione IVA in tale fattispecie (canoni di affitto percepiti vengono dichiarati nel quadro RL da colui che affitta l’azienda).

Dunque, l’imprenditore individuale che alla data del 31 ottobre 2015 possiede beni immobili strumentali può, entro il 31 maggio 2016, optare per l’esclusione dei beni stessi dal patrimonio dell’impresa, con effetto dal periodo di imposta in corso alla data del 1° gennaio 2016.

L’esclusione consente il pagamento di una imposta sostitutiva di IRPEF e IRAP, con aliquota dell’8 per cento, applicata sulla differenza tra il valore normale di tali beni ed il relativo valore fiscalmente riconosciuto.

Per quanto riguarda l’applicazione della norma, si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni dei commi da 56 a 61, art.1 L. 208/2015.

L’imposta sostitutiva dovrà essere versata in due tranches alle seguenti scadenze:

• il 60% entro il 30.11.2016;
• il restante 40% entro il 06.2017.

2. Imposizione ai fini IVA

Profili IVA dell’estromissione

Ai fini IVA, l’operazione di estromissione viene considerate una destinazione di beni a finalità estranee all’attività d’impresa, ai sensi dell’art. 2 comma 2 n. 5 del DPR 633/72, salvo si tratti di beni per i quali l’imprenditore non ha operato la detrazione dell’IVA, all’atto dell’acquisto. Ad esempio nel caso in cui il bene sia stato acquistato da un privato o l’imprenditore ponga in essere esclusivamente operazioni esenti, che non danno diritto alla detrazione dell’imposta.

Per effetto della sostanziale equiparazione tra la cessione dell’immobile e la sua estromissione dal patrimonio dell’impresa, l’imponibilità dell’operazione dovrà essere individuata in base alle regole sancite dall’art. 10, co. 1, n. 8 –bis e 8-ter, D.P.R. 633/1972, a seconda che si tratti di immobile abitativo o di immobile strumentale.

Si ricorda inoltre che, grazie al DL 83/2012, la fatturazione potrebbe avvenire in esenzione come regime naturale.

L’autofattura andrebbe emessa esente art. 10, comma1, n. 8-bis) o 8-ter), DPR 633/72.

In base alle disposizioni del Dl 83/2012, infatti, anche la cessione di un fabbricato strumentale a un privato (come avviene quando il bene transita nella sfera personale dell’imprenditore) non rientra più nell’ipotesi d’imponibilità Iva obbligatoria: tale regime è previsto solo per l’impresa costruttrice con riguardo alle cessioni (comprese quelle assimilate) di fabbricati costruiti entro cinque anni dalla fine lavori. Secondo l’articolo 10, n. 8-ter), infatti, queste operazioni sono ora “naturalmente” esenti, salvo opzione per l’imponibilità, con un evidente risparmio rispetto alla precedente tassazione con Iva ordinaria.

Non si configura come operazione rilevante ai fini IVA, l’estromissione dell’immobile per il quale:

• all’atto dell’acquisto non è stata operata la detrazione (es. acquisto da privato);

• se il fabbricato da estromettere è stato acquistato da prima del 1° gennaio 1973, data d’entrata in vigore dell’Iva.

Nella seguente tabella vengono riassunte le regole IVA collegate all’operazione di estromissione dell’immobile dall’impresa individuale.

Qualora l’operazione avvenga nel corso del decennio di tutela fiscale e comporti un cambio di destinazione (il bene non è più impiegato per operazioni imponibili ma per una operazione esente che non consente il recupero della detrazione IVA), è necessario operare la rettifica della detrazione, prevista dall’art. 19-bis2 del DPR 633/72. Se, infatti, il regime di esenzione consente di non addebitare l’imposta in rivalsa al socio (per il quale l’IVA sarebbe un costo, in carenza dello status di soggetto passivo), tale regime può comportare l’obbligo di rettificare la detrazione operata all’atto dell’acquisto del bene.

2.1 Esempio

Per un fabbricato strumentale acquistato nel 2009, la ditta dovrebbe rettificare l’IVA detratta nella misura di quattro decimi (cioè per gli anni mancanti al decorso del periodo di osservazione fiscale di dieci anni dall’acquisto del bene). Per cui, se l’imposta era  stata detratta  all’atto dell’acquisto per  50.000 euro, la  rettifica  da operare è pari a 20.000 euro (4/10 di 50.000): tale somma va versata riportata a rigo VF56 del Modello IVA 2017 (segno -) con conseguente riduzione dell’IVA ammessa in detrazione per il 2016.

OSSERVA – Qualora dall’atto dell’acquisto siano trascorsi più di dieci anni, non dovrà essere operata la rettifica della detrazione, in quanto è terminato il monitoraggio decennale.

Per quanto riguarda il valore da attribuire all’immobile si ricorda che l’art. 24, L. 7.7.2009, n. 88 (Legge Comunitaria 2008) ha apportato sostanziali modifiche agli artt. 13 e 14, D.P.R. 26.10.1972, n. 633, adeguando le norme interne alla Direttiva 28.11.2006, 2006/112/CE del Consiglio, relativa al sistema comune dell’Iva, nel senso di circoscrivere più nettamente l’estensione del criterio del valore normale.

Detto criterio si pone come una deroga a quello più generale del corrispettivo, e può giustificarsi solamente a determinate condizioni come, ad esempio, quando i particolari collegamenti esistenti tra i soggetti contraenti inducano (o possano indurre) a falsare la determinazione dei corrispettivi al solo fine di ottenere vantaggi fiscali.

Per quanto riguarda in particolare le operazioni in assenza di corrispettivo (tra cui figura anche l’autoconsumo) secondo le nuove disposizioni si deve utilizzare il prezzo di acquisto o il costo.

Non rileva più, quindi, il valore normale il quale però è ancora utilizzato ai fini delle imposte dirette. Occorre, infatti, considerare nel momento in cui si vuole operare un’estromissione, le conseguenze anche ai fini dell’imposizione diretta, dato che si determina una plusvalenza quantificata col valore normale, oltre agli effetti in campo Iva.

Il valore dell’operazione ai fini IVA è pari, in base all’art. 13 comma 2 lettera c) del DPR 633/72, al c.d. “valore residuo del bene al momento del prelievo”, cioè al prezzo di acquisto, al netto del deprezzamento subito nel tempo.

Per determinare il “valore residuo” del bene, ai fini della base imponibile IVA, si deve tenere conto in particolare “degli interventi che hanno comportato un incremento duraturo del valore del bene, non completamente consumato al momento del prelievo”. In sostanza, per determinare la base imponibile IVA dell’assegnazione si dovrebbe far riferimento al prezzo di acquisto del fabbricato attualizzato (al momento di assegnazione del bene) in considerazione delle spese sostenute che ne hanno determinato l’incremento di valor.

Nella seguente tabella si riportano tutte le fattispecie di estromissione:

L’operazione trova ancora più appeal nel fatto che le imposte di registro, ipotecaria e catastale non sono dovute, atteso che non si verifica alcun trasferimento della proprietà dell’immobile, che rimane di proprietà della persona fisica, anche se prima attratto  al  regime  di  impresa  e  poi,  con  l’estromissione,  riassegnato  alla  sfera personale.

Chech list estromissione immobile predisposta dalla fondazione nazionale dei commercialisti.

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