La nuova formulazione dell’art. 26 DPR 633/1972: Emissione di note di credito IVA

Con la Legge di stabilità 2016 l’emissione delle note di credito IVA in caso di cessionari o committenti assoggettati a procedure concorsuali diviene più veloce. Ridisegnando il dettato previsto dal Testo Unico in materia di IVA (articolo 26 del DPR n. 633/1972), la legge permette al cedente e/o prestatore di emettere note di credito nei confronti di cessionari e/o committenti assoggettati a procedure concorsuali già dalla data di assoggettamento di tali soggetti alle stesse, senza doverne attendere la conclusione.

La Legge di stabilità per l’anno 2016 (art. 1, co. 126 – 127) ridisegna l’articolo 26 del DPR n. 633/1972, apportando significative modifiche alla disciplina relativa alla possibilità di emettere note di credito IVA. Intervenendo sul dettato normativo in parola – mediante l’inserimento del nuovo comma 4 – il legislatore prevede che l’emissione di note di credito a seguito del mancato incasso – in tutto o in parte – del corrispettivo da parte del cessionario o committente possa avvenire:

1. a partire dalla data in cui il debitore è assoggettato ad una procedura concorsuale o dalla data del decreto che omologa un accordo di ristrutturazione dei debiti ai sensi dell’articolo 182-bis del RD n. 267/1942, o dalla data di pubblicazione nel registro delle imprese di un piano attestato ai sensi dell’articolo 67, terzo comma, lett. d) del RD n. 267/1942;
2. a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose.

Viene così superata la vigente versione dell’articolo 26 secondo la quale l’emissione della nota di variazione in diminuzione è subordinata alla conclusione infruttuosa di una procedura concorsuale o esecutiva.

In tal modo, la normativa IVA viene allineata al dettato dell’articolo 101, comma 5 del TUIR, che permette di dedurre dal reddito d’impresa le perdite su crediti vantati nei confronti di soggetti assoggettati a procedure concorsuali già alla data di apertura alle stesse.

Infatti, il nuovo comma 11 dell’articolo 26 del DPR n. 633/1972 prevede che in sostanza il creditore possa emettere la nota di variazione nei confronti del debitore assoggettato a procedure concorsuali a partire dalla data:

• della sentenza dichiarativa del fallimento;
• del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa;
• del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo;
• del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.

A seguito di tali modifiche, si realizza una perfetta coincidenza dei presupposti per il recupero dell’IVA e la deduzione delle perdite su crediti. Altra modifica di interesse è quella contenuta nel comma 5 dell’articolo 26 che dispone che ove il cedente o prestatore si avvalga della facoltà di emettere note di credito in presenza di procedure concorsuali, recuperando l’IVA non incassata, il cessionario o committente non è tenuto alla rettifica della detrazione IVA a suo tempo operata.

Si risolve così la questione relativa all’emersione di una ulteriore passività a carico della procedura concorsuale per effetto della nota di credito emessa dal cedente a seguito del mancato incasso del proprio credito. Sarà poi onere del cedente o prestatore, in caso di successivo incasso, in tutto o in parte, del credito, di emettere note di variazione in aumento.

Di particolare interesse anche le esemplificazioni introdotte al fine di identificare il momento in cui le procedure esecutive individuali possono considerarsi infruttuose.

Secondo quanto indicato nel comma 12, dell’articolo 26 in commento, una procedura esecutiva individuale si considera in ogni caso infruttuosa nell’ipotesi:

1. di pignoramento presso terzi, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti che presso il terzo pignorato non vi sono beni o crediti da pignorare;
2. di pignoramento di beni mobili, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti la mancanza di beni da pignorare ovvero l’impossibilità di accesso al domicilio del debitore ovvero la sua irreperibilità;
3. in cui, dopo che per tre volte l’asta per la vendita del bene pignorato sia andata deserta, si decida di interrompere la procedura esecutiva per eccessiva onerosità.

Viene, inoltre, previsto che nel caso di risoluzione contrattuale, relativa a contratti a esecuzione continuata o periodica, conseguente a inadempimento, la facoltà di emettere note di credito non si estende alle cessioni e alle prestazioni per le quali le obbligazioni siano state adempiute dalle parti. Infine, il legislatore ammette la facoltà di emettere note di credito anche nel caso di operazioni soggette al meccanismo del reverse charge sia “interno” sia “esterno”.

Con riferimento alla decorrenza delle modifiche in commento, si dispone che:

1. le nuove modalità di emissione delle note di credito in caso di procedure concorsuali trovano applicazione nel caso in cui il cessionario o committente sia assoggettato alle stesse successivamente al 31 dicembre 2016. Pertanto, dette modifiche interessano tutte le operazioni effettuate nei confronti di soggetti sottoposti a procedure concorsuali a partire dal 31 dicembre 2016;
2. tutte le altre disposizioni, avendo carattere interpretativo, si applicano anche alle operazioni effettuate anteriormente alla predetta data.

Pubblicato su “Il Quotidiano Ipsoa” in data 4 gennaio 2016

Nel corso di Telefisco 2016 l’Agenzia ha specificato che l’organo responsabile della procedura concorsuale (ad esempio, il curatore fallimentare) non sarà tenuto a registrare “in aumento” la nota di credito ricevuta, non essendo altresì tenuto ad assolvere l’imposta.

La procedura di rettifica “in aumento” – non richiesta nell’ipotesi di fallimento, concordato preventivo, liquidazione coatta e amministrazione straordinaria – rimane dovuta nella circostanza in cui il cessionario o committente “inadempiente” sia soggetto a un piano attestato di risanamento o abbia aderito a un accordo di ristrutturazione dei debiti.